Tulossa oleva LCE-standardi pyrkii tarkoituksenmukaisuuteen yksinkertaisten yhteisöjen tilintarkastuksessa. Standardiluonnos on askel oikeaan suuntaan, mutta kehitettävääkin vielä riittää.
Kirjoittaja: Riitta Laine | Kuva: Terhi Mattila
Päivitetty 19.11.2021: IAASB muuttanut aikataulua lopullisen LCE-standardin hyväksymisen osalta.
Tilintarkastus tehdään Suomessa hyvää tilintarkastustapaa noudattaen, mihin kuuluu kansainvälisten tilintarkastusstandardien eli ISA-standardien soveltaminen. Nykyiset ISA-standardit on tarkoitettu kaikenlaisille tilintarkastuksille riippumatta tarkastettavan yhteisön ominaisuuksista, kuten koosta, yhteisömuodosta tai toiminnan monimutkaisuudesta.
Vaikka periaatelähtöiset ISA-standardit ovat skaalautuvia, niiden soveltaminen on haasteellista erityisesti pienten yhteisöjen tilinpäätösten tilintarkastuksissa, joita Suomessa tehdään kymmeniä tuhansia. Tilintarkastajat ovat jo pitkään odottaneet helpotusta tilanteeseen. Sama tilanne vallitsee monessa muussakin Euroopan maassa, joista osassa haasteeseen on vastattu laatimalla omia kansallisia tilintarkastusstandardeja, käyttämällä alemman varmuuden tuottavia tilintarkastajapalveluita tai nostamalla lakisääteisiä tilintarkastusrajoja.
Kansallisten ratkaisuja tarvetta vähentääkseen ja ISA-standardien aiheuttamiin haasteisiin vastatakseen standardeja laativa IAASB julkaisi heinäkuussa 2021 luonnoksen uudesta ISA-standardista, jota voisi soveltaa tilintarkastuksen kannalta yksinkertaisten yhteisöjen tarkastuksissa (International Standard on Auditing for Audits of Financial Statements of Less Complex Entities). Tämä niin kutsuttu LCE-standardi korvaisi näissä tilintarkastuksissa nykyiset ISA-standardit.
Uusi standardi herättää keskustelua
LCE-standardiluonnosta on luettu Suomen Tilintarkastajissa suurella kiinnostuksella ja luonnos käännettiin suomeksi. Jäsenistä on koottu työryhmä, jonka kesken luonnosta ruoditaan pala palalta yhdistyksen asiantuntijoiden johdolla. Luonnoksesta sekä siihen annettavista kommenteista ja kehitysehdotuksista keskustellaan myös yhdistyksen tilintarkastustoimikunnassa ja hallituksessa sekä muiden pohjoismaisten yhdistysten kanssa ja eurooppalaisen kattojärjestömme työryhmässä.
Olemme pohtineet muun muassa standardin soveltamisalaa ja tarvetta rajoittaa sitä kansallisesti, sekä standardin vaikutuksia tilinpäätösten laatijoihin ja käyttäjiin sekä tilintarkastajiin. Tässä vaiheessa standardiprosessia meidän tehtävämme on kommentoida luonnosta nimenomaan suomalaisesta näkökulmasta. Kommenttien ja kehitysehdotusten on hyvä olla mahdollisimman konkreettisia, jotta IAASB voi jatkaa standardin kehittämistä tilintarkastajien toivomaan suuntaan.
Standardin soveltuvuutta arvioidaan yhteisön koon sijasta siis sen pohjalta, miten monimutkainen yhteisö on tilintarkastuksen näkökulmasta.
Kommentteja standardiluonnokseen voi antaa IAASB:lle 31.1.2022 saakka. Lopullinen standardi on tarkoitus hyväksyä maaliskuussa 2023, jonka jälkeen se olisi heti sovellettavissa. Jos standardiin tehdään kommenttien perusteella suuria muutoksia, saatetaan siitä julkaista vielä uusi luonnos kommentoitavaksi ennen lopullisen standardin hyväksymistä.
LCE-standardi soveltuu yksinkertaisten yhteisöjen tilintarkastukseen
LCE-standardia voitaisiin soveltaa yksinkertaisten yhteisöjen tai säätiöiden tilintarkastuksissa koosta tai yhteisömuodosta riippumatta. Standardin soveltuvuutta arvioidaan yhteisön koon sijasta siis sen pohjalta, miten monimutkainen yhteisö on tilintarkastuksen näkökulmasta.
Standardiluonnoksessa on kahdenlaisia rajoituksia soveltamiselle:
- tilanteet, joissa soveltaminen on nimenomaisesti kielletty
- tilanteet, joihin liittyy monimutkaisuutta aiheuttavia laadullisia tekijöitä.
Nimenomaiset kiellot ovat selkeitä, mutta vaatinevat pientä täsmennystä ja ohjausta kansallisesti. Standardin soveltaminen olisi kiellettyä seuraavissa tilanteissa:
- laki tai säännös kieltää soveltamisen tai määrää soveltamaan jotain toista standardia
- listayhtiöiden tilintarkastus
- tiettyjen rahoitustoimialalla toimivien yhtiöiden tilintarkastus (käytännössä PIE-yhteisöjä)
- konsernitilinpäätösten tarkastus.
Standardia ei myöskään saisi soveltaa tilintarkastuksissa, joihin tilintarkastajan arvioi liittyvän monimutkaisia asioita tai olosuhteita. Yksi asia tai olosuhde ei välttämättä tee yhteisöstä monimutkaista. Ratkaisevaa on tilintarkastajan kokonaisarvio, jonka hän tekee hyväksyessään toimeksiantoa ja joita hän tarvittaessa päivittää tarkastuksen aikana.
Monimutkaisia olosuhteita voi standardin mukaan syntyä muun muassa liiketoimien luonteesta, omistuksesta tai liiketoimintaprosesseista. Monimutkaisuus on ammatillista harkintaa vaativa asia, joka tulee vaatimaan lisäohjeistusta niin standardin laatijalta kuin kansallisestikin.
Muutos ei vaikuta tilinpäätösten laatijoihin tai käyttäjiin
LCE-standardin soveltaminen tilintarkastuksessa ei näyttäisi vaikuttavan suomalaisiin tilinpäätösten laatijoihin. Vielä vähemmän vaikutusta on tilinpäätösten käyttäjiin.
Tilinpäätöksen laativat yhteisöt valitsevat tilintarkastajan lakien ja muiden määräysten mukaisesti. Valinnassa ei tapahtuisi muutosta eikä yhtiökokouksen tarvitsisi valintaa tehdessään tietää, mitä standardia tilintarkastaja tulee tarkastuksessaan soveltamaan.
Suomessa tilintarkastus sisältää tilinpäätöksen tarkastuksen lisäksi kirjanpidon ja hallinnon tarkastuksen. Tämäkään ei muuttuisi. Kaikki olennaiset tilinpäätöserät tarkastettaisiin edelleen, kirjanpidon tositteita käytäisiin läpi ja tarvittaessa osallistuttaisiin inventaariin. Tilintarkastaja kiinnittäisi jatkossakin huomiota niin toiminnan jatkuvuuteen ja lähipiiriin kuin mahdollisiin väärinkäytöksiin ja säädösten ja määräysten rikkomiseenkin. Myös tilinpäätöksen laatijan ja tilintarkastajan välinen yhteistyö ja kommunikaatio tulisi olemaan samanlaista standardista riippumatta.
Myös LCE-standardin mukainen tarkastus on tilintarkastusta ja tuottaa asianmukaisesti sovellettuna tilinpäätöksen oikeellisuudesta saman korkean varmuuden kuin nykyisten ISA-standardien mukaan tehty tilintarkastus. Tilintarkastuskertomuskaan ei näillä näkymin muuttuisi, ja siinä pitäisi mainita sovellettu standardi.
Tilinpäätösten käyttäjät voivat siis luottaa tilintarkastettuun tilinpäätökseen yhtä paljon riippumatta siitä, onko tarkastamisessa sovellettu LCE-standardia vai muita ISA-standardeja. Tilintarkastaja huolehtii siitä, että soveltaminen on tapahtunut asianmukaisesti.
LCE-standardiluonnos ei vielä lunasta kaikkia tilintarkastajien odotuksia
Kun keskustelu kansainvälisestä standardista yksinkertaisten yhteisöjen tilintarkastukselle muutama vuosi alkoi, olivat odotukset korkealla. Luonnos LCE-standardista on jo askel eteenpäin, mutta vielä se ei lunasta kaikkia tilintarkastajakunnan odotuksia.
Periaatteellisesti harppaus on tilintarkastajakunnalle suuri. Kaikki nykyiset ISA-standardit voitaisiin korvata yhdellä standardilla, jossa huomioidaan yksinkertaisten tilintarkastustoimeksiantojen erityispiirteet. LCE-standardi on nykyisiä ISA-standardeja helpompi ymmärtää ja soveltaa, sillä se on kirjoitettu selkeämmin, tiiviimmin ja loogisemmin tilintarkastusprosessin muotoon. Soveltamisohjeet on esitetty niiden vaatimusten yhteydessä, joita ne koskevat. Sovellettavan standardin muutos heijastunee myös tilintarkastajan työn jälkikäteiseen arviointiin, vaikka tilintarkastuksen pääviitekehys Suomessa onkin hyvä tilintarkastustapa.
Tämänhetkinen käsitys on kuitenkin, että otettu askel on liian pieni tilintarkastajalle käytännön tarkastuksen näkökulmasta. LCE-standardin mukaan tehty yksinkertaisen yhteisön tilintarkastus ei juurikaan vaikuttaisi eroavan nykystandardien mukaisesta tarkastuksesta. Vaatimukset LCE-standardiin on tuotu nykystandardeista pitkälti leikkaa ja liimaa -tekniikalla. Poisjätetyt vaatimukset koskevat pääosin monimutkaisia yhteisöjä ja olosuhteita, joita ei aiemminkaan tarvinnut huomioida. IAASB olisi voinut karsia standardin vaatimuksia vähän rohkeamminkin tinkimättä silti kohtuullisen varmuuden tavoitteesta ja tilinpäätöksen luotettavuudesta. LCE-standardi voisi siis olla nykyisiin ISA-standardeihin verrattuna vielä kevyempi.
LCE-standardin aiheuttamia muutoksia tilintarkastustyöhön voi arvioida käytännössä vertaamalla LCE-standardia tilintarkastuksen työohjelmiin ja dokumentointityökaluihin tai käymällä läpi IAASB:n julkaisemaa yksityiskohtaista vertailua ISA-standardien ja LCE-standardin välillä. Todellisia käytännön vaikutuksia omaan työhönsä voivat parhaiten arvioida suomalaiset tilintarkastajat ja tilintarkastusyhteisöt itse.
Suomen Tilintarkastajat kannattaa LCE-standardin laajaa soveltamisalaa
Suomen Tilintarkastajat on kannattanut erillisen standardin laatimista yksinkertaisten yhteisöjen tilintarkastukseen keskustelun alkamisesta saakka yhdessä muiden pohjoismaiden kanssa, ja kannattaa sitä edelleen.
Suomalaisen elinkeinoelämän olosuhteissa tai ominaisuuksissa ei ole mitään sellaista, mikä aiheuttaisi tarpeen rajoittaa soveltamisalaa kansallisesti tiukemmin.
Tulemme kommentoimaan LCE-standardiluonnosta IAASB:lle sekä omissa nimissämme että yhteispohjoismaisesti. Tulemme alleviivaamaan kommenteissamme erillisen standardin kiireellisyyttä ja tarpeellisuutta erityisesti pk-yhteisöjen tilintarkastuksiin. Pyrimme antamaan mahdollisimman konkreettisia kehittämisehdotuksia, jotta IAASB voisi jatkaa standardin kehittämistä tilintarkastajien toivomaan suuntaan.
Kiitosta annamme muun muassa nopeasta etenemisestä ja standardin esittämistavasta. Kehittämisehdotukset tulevat liittymään muun muassa siihen, ettei pakollisia vaatimuksia ole karsittu riittävän rohkeasti, jotta todellista eroa nykystandardeihin syntyisi.
Emme kannata standardiluonnoksessa esitettyä rajoitusta, jonka mukaan kaikki konsernitilinpäätösten tarkastukset suljettaisiin täysin soveltamisalan ulkopuolelle. Konsernitilinpäätös ei sinänsä tee yhteisöstä ja sen tilinpäätöksestä monimutkaista – moni konsernitilinpäätös on Suomessa yksinkertaista laatia ja tilintarkastaa.
Suomen Tilintarkastajien käsitys ja tavoite on, että standardia voitaisiin soveltaa mahdollisimman laajasti kaiken kokoisten ja tyyppisten yhteisöjen tilintarkastuksiin, kunhan standardin yleiset soveltuvuusehdot täyttyvät. Arviomme mukaan suomalaisen elinkeinoelämän olosuhteissa tai ominaisuuksissa ei ole mitään sellaista, mikä aiheuttaisi tarpeen rajoittaa soveltamisalaa kansallisesti tiukemmin.
Standardin soveltamisalan tulee kuitenkin olla selvä niin tilintarkastajille kuin muillekin tilintarkastuksen sidosryhmille. Erityisesti yhteisymmärrys pitää olla siitä, minkälaisissa tilanteissa standardin soveltaminen on kiellettyä tai sitä on syytä arvioida erityisen huolellisesti.
Järjestimme LCE-standardia käsittelevän STwebinaarin 30.11.2021. Webinaarin tallenne on katsottavissa täällä.
Artikkeli on julkaistu alun perin Profiitti – talous & tilintarkastus 2/2021 -lehdessä.
