Kirjoittaja: Riitta Laine
Pidin Tilintarkastajapäivässä tammikuussa 2024 esityksen aiheesta ”LCE-standardin käyttöönotto Suomessa”. Kirjoitin luentoni sisältämistä käytännön suunnitelmista artikkelin LCE-standardi käyttöön Suomessa vuoden 2024 aikana. Luennon loppupuolella esitin arvion, että yksittäisen tilintarkastuksen tasolla käytännön muutokset saattavat jäädä vähäisiksi siirryttäessä ISA-standardeista LCE-ISA-standardin (myöh. LCE-standardi) soveltamiseen. Se, mikä muuttuu ja kuinka paljon, riippuu eniten siitä, miten tilintarkastaja on soveltanut ISA-standardeja tähän saakka.
LCE-standardiin siirtymisellä ja sen implementoimisella on kuitenkin positiivisia vaikutuksia tilintarkastusalaan Suomessa ja välillisiä vaikutuksia myös yksittäisiin tilintarkastuksiin. Uusi standardi ei muuta tilintarkastuksella saavutettavaa varmuustasoa (nk- kohtuullinen varmuus) eikä muutos muutenkaan juuri näy tilinpäätösten laatijoille tai tilinpäätösten käyttäjille.
Suorat vaikutukset yksittäiseen tilintarkastukseen vähäisiä
IAASB:n ajatus standardia laadittaessa oli, että yksinkertaisen yhteisön (less-complex entity, LCE) tilintarkastuksessa lopputulokseen eli kohtuullisen varmuuteen tilinpäätöksen oikeellisuudesta on mahdollista päästä ISA-standardeissa esitettyä suoraviivaisemminkin. Yksinkertaisen asiakkaan tilintarkastus kun luonnollisestikin on yksinkertaisempaa kuin monimutkaisen, ja voidaan siksi tehdä ilman turhan monimutkaisia proseduureja.
IAASB otti laatimisen pohjaksi nykyiset ISA-standardit ja poisti niistä monimutkaisiin tilanteisiin ja olosuhteisiin liittyvät vaatimukset ja ohjeet. LCE-standardi on laadittu ikään kuin tiivistämällä ISA-standardit niin, että ne soveltuisivat yksinkertaisen tilintarkastusasiakkaan tilanteeseen ilman sen kummempaa skaalaamista. LCE-standardin laatimisen tavoitteena ei siis ollut, että yksinkertaisen yhteisön tilintarkastus välttämättä muuttuisi.
Muutoksia saattaa toki tulla, mutta suoria vaikutuksia yksittäiseen tilintarkastukseen on vaikea arvioida. Yksi syy tähän on se, että Suomessa ISA-standardeja ei – ainakaan pk-tilintarkastuksessa – sovelleta täysimääräisenä. Käytännössä muutokset yksittäisessä tilintarkastuksessa riippuvatkin pitkälti siitä, miten tilintarkastaja on soveltanut ISA-standardeja tähän saakka ja miten hän tulee soveltamaan LCE-standardia. Lisäksi muun muassa asiakkaan ominaispiirteet vaikuttavat asiaan.
Yksittäisen tilintarkastuksen tasolla LCE-standardiin siirtyminen ei siis välttämättä näy esimerkiksi toimenpiteiden vähentymisenä tai ajan säästymisenä. Miksi LCE-standardi on silti hyvä ja tervetullut muutos?
ISA-standardit muuttuvat monimutkaisemmiksi
Niiden seitsemän vuoden aikana, joina olen tilintarkastusasiantuntijana seurannut ISA-standardien kehitystä, ne ovat yksi kerrallaan muuttuneet monimutkaisemmiksi ja pidemmiksi. Esimerkki pidentymisestä on äskettäin julkaistu luonnos uudistetusta ISA 240 -standardista Väärinkäytöksiin liittyvät tilintarkastajan velvollisuudet tilintarkastuksessa. Standardi soveltamisohjeineen on pidentynyt 44 sivusta 66 sivuun. Esimerkki monimutkaistumisesta on ISA 540 -standardi Kirjanpidollisten arvioiden ja niistä tilinpäätöksessä esitettävien tietojen tarkastaminen, jonka uudistustarpeen kerrottiin nousseen IFRS 9 -standardista Rahoitusinstrumentit.
IAASB on kertonut, että uudistustarpeet nousevat usein
- liike-elämän ja taloudellisen raportoinnin monimutkaistumisesta (yleensä IFRS)
- digitalisaatiosta (tilintarkastuksessa hyödynnettävä teknologia) tai
- siitä, että halutaan vastata sidosryhmien muuttuneisiin odotuksiin (käytännössä yleensä PIE-yhteisöjen sidosryhmiä).
Tämä kaikki on johtanut siihen, että pk-tilintarkastuksen näkökulmasta muutokset ovat monesti olleet ylimitoitettuja tai jopa turhia. Standardeja on pitänyt pk-tarkastuksessa skaalata aina vain enemmän, mikä on johtanut epäyhtenäiseen ja toisinaan myös epäasianmukaiseen soveltamiseen.
Olen aika varma siitä, että ISA-standardit kehittyvät jatkossakin monimutkaisemmiksi ja pidemmiksi. Tästä syystä viimeistään nyt oli hyvä hetki laatia yksinkertaisen asiakkaan tilintarkastukseen oma erillinen standardinsa, joka ei jatkuvasti muuttuisi ja monimutkaistuisi ISA-standardien muuttuessa.
LCE-standardi on helpompi oppia ja hallita
LCE-standardi tulee olemaan tilintarkastajille ja heidän assistenteilleen helpompi opetella, hallita ja soveltaa kuin nykyiset ISA-standardit.
- Pituus ja vaatimusten määrä – LCE-standardista, joita on siis vain yksi, tulee suomeksi käännettynä arviolta noin 150 sivua pitkä. Se on siten 8 kertaa lyhyempi kuin kaikki nykyiset 37 ISA-standardia yhteensä. Myös yksittäisiä tarkastamiseen liittyviä vaatimuksia on vähemmän, sillä standardi sisältää vain ne asiat, jotka voivat olla relevantteja yksinkertaisen yhteisön tilintarkastuksessa.
- Tekstin ymmärrettävyys – LCE-standardissa on käytetty yksinkertaisempaa kieltä kuin ISA-standardeissa. Tekstiä on myös tiivistetty, toistoa on pyritty välttämään ja samalla on karsittu ”kapulakieltä”, joka tekee lauseista tarpeettoman pitkiä ja monimutkaisia.
- Rakenne – LCE-standardin rakenne on selkeä ja se noudattelee ISA-standardeja kurinalaisemmin tilintarkastusprosessin kulkua asiakashyväksynnästä raportointiin. Esimerkiksi kaikki riskiarvioihin liittyvä on standardin osassa 6 ja raportointiin liittyvä osassa 9, jolloin asiat on helpompi löytää. ISA-standardeissa tarkastuksen eri vaiheisiin liittyviä vaatimuksia voi olla siellä täällä eri standardeissa.
LCE-standardissa myös soveltamisohjeet ovat suppeammat ja niistä on karsittu monimutkaisiin yhteisöihin liittyvät asiat ja esimerkit. Soveltamisohjeet on esitetty niiden vaatimusten yhteydessä, joihin ne liittyvät, mikä helpottaa vaatimuksen ymmärtämistä. Nykyisissä ISA-standardeissa soveltamisohjeet ovat kunkin standardin lopussa, ja tilintarkastajan pitää hyppiä edes takaisin standardin osien välillä saadakseen kokonaiskuvan. - Suhteellinen soveltaminen – Vaikka ISA-standardit on tarkoitettu kaiken kokoisten ja muotoisten yhteisöjen tilintarkastukseen, voi niiden skaalaaminen pieneen ja yksinkertaiseen tarkastukseen sopivaksi olla haasteellista. Kattavan soveltamisohjeistuksen puuttuessa eri tilintarkastajat eri maissa saattavat myös päätyä erilaisiin soveltamisratkaisuihin, mikä vähentää tarkastusten yhtenäisyyttä ja mahdollisesti myös alentaa laatua. IAASB laati LCE-standardin sellaiseksi, että se olisi sellaisenaan mahdollisimman sopiva yksinkertaiseen tilintarkastustoimeksiantoon.
Koska asiakkaat, tilikaudet ja tilintarkastukset ovat erilaisia, pitää toki LCE-standardiakin skaalata ja soveltaa tilanteeseen sopivalla tavalla. Siinäkin on vaatimuksia, jotka eivät sovellu tietyissä tilanteissa lainkaan tai ovat olosuhteista riippuvia. - Päivitystahti – LCE-standardi on pidettävä ajantasaisena, joten sitä tullaan päivittämään aika-ajoin. IAASB on kuitenkin luvannut olla tekemättä muutoksia ennen vuotta 2028. Päivitystahti on toivottavasti tämän jälkeenkin rauhallinen. LCE-standardi täytyy toki pitää myös yhdenmukaisena ISA-standardien kanssa siltä osin kuin se on tarpeellista.
LCE-standardi parantaa hallinnan tunnetta
Edellä mainituista syistä LCE-standardi on helpompi opiskella, hallita, navigoida ja soveltaa käytännössä kuin ISA-standardit. Sen on tarkoitus helpottaa yksinkertaisten yhteisöjen tarkastuksen kannalta relevantteihin toimenpiteisiin keskittymistä ja siten tehostaa tarkastamista. LCE-standardi loogisen etenemisensä vuoksi on helpompi huomioida työkaluissa ja tarkistuslistoilla, ja verkkaisempi päivitystahti helpottaa näiden ylläpitämistä.
Ennen kaikkea LCE-standardilla voi olla vaikutusta tilintarkastajien mielenrauhaan, joka syntyy riittävän teoriaosaamisen ja hallinnan tunteen kautta. On myös miellyttävämpää tehdä tarkastusta sellaisen viitekehyksen pohjalta, ja tulla laaduntarkastuksessa jälkikäteen arvioiduksi sellaista viitekehystä vastaan, joka on laadittu nimenomaan kyseisen tilintarkastuksen tarpeisiin.
Arviomme mukaan valtaosa suomalaisista tilintarkastuksista voitaisiin jatkossa tehdä LCE-standardia soveltaen. Vaikka LCE-standardi olisi mielestämme voinut olla reippaamminkin skaalattu ISA-standardeihin verrattuna, uskon, että LCE-standardin haltuunotolla tulee olemaan positiivinen vaikutus pk-tilintarkastukseen ja pk-tilintarkastajiin. Uskon myös siihen, että sillä on hyviä välillisiä vaikutuksia yksittäisten tilintarkastustoimeksiantojen laatuun.
LCE-standardin suomenkielinen käännös on tarkoitus julkaista ennen kesälomia. Käymme syksyn 2024 koulutuskiertueella kokonaan läpi yksinkertaisen yhteisön tilintarkastusprosessin LCE-standardia soveltaen. Kannustan kaikkia yksinkertaisten yhteisöjen tilintarkastajia opiskelemaan LCE-standardin ja soveltamaan sitä työssään tilikaudesta 2024 alkaen!
Lue aiheesta lisää:
- Artikkeli: LCE-standardi käyttöön Suomessa vuoden 2024 aikana
- Näkökulma: Muutos ei vaikuta tilinpäätösten käyttäjiin
- Lausunto: ST ry:n kommentit standardiluonnoksesta 1/2022
- Artikkeli: Tilintarkastus tarvitsee tarkoituksenmukaiset standardit
- IAASB video: Exploring the benefits (ja muuta materiaalia)
