Miten tilintarkastaja reagoi puutteisiin hallinnossa?

Tilintarkastuslain mukaan yhteisön tai säätiön hallinto on yksi tilintarkastuksen kohteista. Laki määrää myös, miten tilintarkastajan tulee tilintarkastuskertomuksessa raportoida tässä tarkastuksessa havaitsemistaan virheistä ja puutteista.

Kirjoittajat: Tuula Minkkinen & Jarkko Raitio

Tilintarkastuslain mukaan yhteisön tai säätiön hallinto on yksi tilintarkastuksen kohteista. Laki määrää myös, miten tilintarkastajan tulee raportoida tässä tarkastuksessa havaitsemistaan virheistä ja puutteista: lain mukaan tilintarkastajan on huomautettava tilintarkastuskertomuksessaan, mikäli vastuuvelvolliset ovat syyllistyneet tekoon tai laiminlyöntiin, josta saattaa seurata vahingonkorvausvelvollisuus yhteisöä tai säätiötä kohtaan, tai vastuuvelvolliset ovat muutoin rikkoneet yhteisöä tai säätiötä koskevaa lakia, yhtiöjärjestystä, yhtiösopimusta tai sääntöjä.

Johdon ja tilintarkastajan tehtävät

Johto vastaa paitsi tilinpäätöksestään, myös sen toiminnan asianmukaisesta järjestämisestä ja sisäisestä valvonnasta. Näitä toimia hoitaessaan johto tekee päätöksiä ja joskus myös ottaa riskejä – tilintarkastajan tehtävänä ei ole arvioida näiden toimien tarkoituksenmukaisuutta, vaan pelkästään lainmukaisuutta.

Hyvä tilintarkastustapa soveltuu myös hallinnon tarkastukseen. Suomen Tilintarkastajat ry:n suosituksessa Osakeyhtiön hallinnon tarkastuksesta on todettu myös hallinnon tarkastuksen olevan riskilähtöistä: kuten tilinpäätöstarkastuksenkin osalta, hallinnon tarkastuksessa suunnitellaan tunnistettuihin ja arvioituihin riskeihin vastaavat asianmukaiset tarkastustoimenpiteet. Toimenpiteet eivät aina välttämättä ole samoja – eikä myöskään havainnoista raportointi. Tähän vaikuttavat paitsi yhteisön koko ja toiminnan luonne myös monet muut tekijät, kuten taloudellinen tilanne, rahoitusrakenne ja omistusrakenne.

Hallinnon erilaiset puutteellisuudet

Teetimme tilintarkastajille loppuvuodesta 2021 kyselyn, jossa selvitimme tilintarkastajien käsityksiä seuraavista hallintoon liittyvistä puutteista:

  • Kaupparekisterimerkinnät eivät ole ajan tasalla
  • Pöytäkirjoja ei ole allekirjoitettu tai ollenkaan laadittu
  • Tilinpäätös on laadittu myöhässä
  • Edunsaajarekisterimerkinnät eivät ole ajan tasalla
  • Negatiivinen oma pääoma on rekisteröimättä
  • Lähipiirilaina on annettu lainvastaisesti
  • Pöytäkirjojen mukaisia päätöksiä ei ole pantu täytäntöön
  • Yhtiöjärjestystä tai sääntöjä ei ole noudatettu
  • Toimivaltaan liittyviä säännöksiä tai määräyksiä ei ole noudatettu

Kyselyn tulosten mukaan selvästi yleisimpiä olivat puutteet eri rekisterimerkinnöissä sekä pöytäkirjoihin liittyvät puutteet. Miten nämä puutteellisuudet sitten raportoidaan – onko lähes jokaisessa tilintarkastuskertomuksessa lain mukainen huomautus tilintarkastajan raportointivelvoitteen mukaisesti?

Tilintarkastajan raportointi hallinnon puutteista

Lähtökohtaisesti tilintarkastaja raportoi yrityksen hallinnossa tai sen hoitamisessa havaitsemistaan puutteista tilintarkastuskertomusta kevyemmällä ja vapaamuotoisemmalla raportoinnilla. Tämä johtuu siitä käytännön syystä, että hallinnossa havaittujen puutteellisuuksien osalta harvemmin kuitenkaan ylittyy tilintarkastuslain mukaisen huomauttamisen kynnys.

Myös hallinnon tarkastuksessa sovelletaan olennaisuusperiaatetta, vaikka olennaisuusperiaate hallinnon tarkastamisessa voi joiltain osin poiketa tilinpäätöksen tarkastamisessa sovellettavasta olennaisuusperiaatteesta. Esimerkiksi selkeä yhteisölainsäädännön yksittäisen säännöksen noudattamatta jättäminen voi kuitenkin tulla tilintarkastuskertomuksella raportoitavaksi, vaikka niitä ei muuten pidettäisikään olennaisina. Tilintarkastaja tekee päätöksen raportointitavasta ammatilliseen harkintaansa ja riskien arviointiinsa pohjautuen.

Pääsääntöisesti vähäisistä puutteista, kuten rekisterimerkintöjen pienistä puutteista tai vähäisistä puutteista pöytäkirjoissa, riittää suullinen tai vapaamuotoinen kirjallinen raportointi asianosaisille taikka yhteisön johdolle. Joskus voi olla paikallaan tilintarkastuslain mukaisen tilintarkastuspöytäkirjan antaminen. Koska tilintarkastuspöytäkirja ei ole julkinen asiakirja, tilintarkastuspöytäkirja ei riitä raportointimuodoksi sellaisissa tilanteissa, joissa hallinnon järjestämiseen liittyvät puutteet pitää saattaa tilinpäätöksen ja tilintarkastuskertomuksen lukijoiden tietoon.  Huomautus tilintarkastuskertomuksella on vakavin ja ainoa julkinen raportointimuoto, ja siihen tilintarkastaja päätyy silloin kun siihen on huolellisen harkinnan seurauksena aihetta.